前面談到將出版業(yè)傳統(tǒng)的帶有明顯“收付實現(xiàn)”的成本核算方式完全轉(zhuǎn)變成“權(quán)責(zé)發(fā)生”的成本核算方式是我社一直試圖要解決的一個重大財務(wù)難題。遲遲未能解決的兩個最主要的原因是：1、政策依據(jù)不足；2、缺乏實現(xiàn)的手段。隨著核算辦法的出臺已解決第一個難題。剩下是采用什么手段的問題。我社原來使用的信息管理系統(tǒng)中的成本核算模式完全是建立在“收付實現(xiàn)”制基礎(chǔ)上的，實際生產(chǎn)成本的歸集和產(chǎn)成品成本的結(jié)轉(zhuǎn)主要靠成本核算會計人員人工進(jìn)行判斷和處理。作為一個中型出版單位，我社每年出版物品種（新書加再版印次）要有上千種。而每個品種又有十幾個甚至幾十個明細(xì)成本要素。如果仍然在這種人工環(huán)境下進(jìn)行應(yīng)計成本核算，單靠成本核算人員在事后逐項進(jìn)行查詢搜集、分析比較、計算輸入各項應(yīng)計生產(chǎn)成本數(shù)據(jù)，這在實際操作中幾乎是難以完成的。即便人工能夠做到，其成本數(shù)據(jù)的可靠性、核算的及時性也是無法保證的。因而我們感到要想真正實現(xiàn)應(yīng)計生產(chǎn)成本核算，不能離開信息化手段的支持。
    當(dāng)我社決定專門投入資金自行開發(fā)新的管理信息系統(tǒng)時，我們認(rèn)為這是一個難得的機(jī)遇，必須牢牢把握。我社的財務(wù)管理人員從系統(tǒng)需求分析階段就積極介入到了系統(tǒng)開發(fā)工作中，對確定系統(tǒng)開發(fā)方向產(chǎn)生了重要影響。與系統(tǒng)開發(fā)組達(dá)成這樣的共識：在新的信息化平臺上要保證源數(shù)據(jù)唯一性（避免數(shù)據(jù)的手工重復(fù)處理），將財務(wù)與業(yè)務(wù)處理高度協(xié)同化，實現(xiàn)出版社業(yè)務(wù)流、物流、資金流與價值流的一體化同步運(yùn)行和經(jīng)濟(jì)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)的共享。通過深入的需求分析，我們又進(jìn)一步提出了將生產(chǎn)業(yè)務(wù)操作流程的每個可能產(chǎn)生成本要素數(shù)據(jù)的結(jié)點（從選題確立—出版合同—校對整理—審讀、加工—發(fā)稿、付印—材料調(diào)撥—排印覆裝—樣品檢錄到成品入庫）與產(chǎn)品成本核算緊密關(guān)聯(lián)在一起，并通過建立定額成本數(shù)據(jù)庫模型，在產(chǎn)成品入庫環(huán)節(jié)（月末）一次性批量完成預(yù)（應(yīng)）計生產(chǎn)成本計提的基本思路。
    盡管后來的新的成本系統(tǒng)的開發(fā)并不十分順利，其間也走了一些彎路（后面還會談到）。但從目前上線運(yùn)行的情況來看，新管理信息系統(tǒng)基本上達(dá)到了預(yù)期的需求目標(biāo)。解決了大部分生產(chǎn)業(yè)務(wù)數(shù)據(jù)到財務(wù)成本數(shù)據(jù)的無縫銜接問題。                 

    2、應(yīng)計生產(chǎn)成本的核算步驟及相關(guān)賬務(wù)處理

    我社的應(yīng)計生產(chǎn)成本核算模式歸納起來有五個步驟：
    第一步，歸集當(dāng)期實際（直接生產(chǎn)）成本。某個個體出版物以列選為標(biāo)志開始便形成了一個成本主體，逐步經(jīng)過各個生產(chǎn)環(huán)節(jié)直到成品入庫前，期間已發(fā)生的材料費(fèi)、已支付的稿酬、校對整理、審讀加工等人工費(fèi)及排、印、裝等制作費(fèi)，這些費(fèi)用應(yīng)屬于實際成本的概念。而實際成本的歸集實際上是在日常業(yè)務(wù)及財務(wù)處理中序時記錄完成的，期末要做的工作就是通過系統(tǒng)按產(chǎn)品品種和成本要素進(jìn)行匯總以及檢查當(dāng)期實際成本記錄的完整性。需要說明的是當(dāng)期實際成本是指本會計期間所發(fā)生的全部實際成本，除在產(chǎn)品發(fā)生的實際成本外，還包括前期已完工產(chǎn)品在本期發(fā)生的實際結(jié)算成本及本期所結(jié)付的所謂疏漏或追加的成本費(fèi)用。
    第二步，分配當(dāng)期編錄經(jīng)費(fèi)（間接生產(chǎn)成本）。我們認(rèn)為分配間接生產(chǎn)成本需要考慮的問題不僅是對所謂總印張、總定價或計劃定額等分配方法的選擇上，還需要考慮對于可能發(fā)生的特殊和極端情況如何進(jìn)行賬務(wù)安排以及研究解決分配結(jié)果的合理性問題。《出版核算辦法》規(guī)定：期末在完工產(chǎn)品之間分配編錄經(jīng)費(fèi)，本科目期末應(yīng)無余額（采用計劃定額分配的除外）。針對沒有發(fā)生完工產(chǎn)品而無法對編錄經(jīng)費(fèi)進(jìn)行分配的問題，我們在生產(chǎn)成本科目下增設(shè)一個過渡性二級科目“待分配編錄經(jīng)費(fèi)”。期末首先將編錄經(jīng)費(fèi)按部門歸集結(jié)轉(zhuǎn)至本科目（編錄經(jīng)費(fèi)科目不留余額），再根據(jù)各編輯部門當(dāng)期完工產(chǎn)品將本科目相對應(yīng)的費(fèi)用余額按既定方法，分配結(jié)轉(zhuǎn)到“生產(chǎn)成本—編錄經(jīng)費(fèi)（產(chǎn)品明細(xì)）”中。如當(dāng)期沒有相應(yīng)的產(chǎn)品分配對象， “待分配編錄經(jīng)費(fèi)”科目可保留部門余額，可順延到下一期按累計余額參與分配。
    第三步，計提應(yīng)計成本。計提應(yīng)計成本的產(chǎn)品對象是當(dāng)期完工產(chǎn)品�！冻霭婧怂戕k法》中，對確定期末歸集當(dāng)期完工產(chǎn)品生產(chǎn)成本的時點提供了三種選擇 ：1、出版物入庫時點；2、發(fā)貨時點；3、銷售時點。我們選擇的是出版物實際入庫這個時點。最基本的考慮是想保持財務(wù)賬面的價值量與物流過程的同步和一致性。所以我們在系統(tǒng)里對判斷當(dāng)期完工產(chǎn)品的定義是：對于一個批量/印次的出版物，只要在當(dāng)期發(fā)生第一次產(chǎn)品實際入庫（即使是部分產(chǎn)品入庫），既確認(rèn)該品種全部產(chǎn)品為完工產(chǎn)品。在按成本要素計提和歸集應(yīng)計成本時需注意的另一個問題是應(yīng)計成本與實際成本的關(guān)系，具體地說就是當(dāng)某一產(chǎn)品對象的某個成本要素已經(jīng)發(fā)生了實際成本，對于該成本要素是否還要計提應(yīng)計成本？我們認(rèn)為可有兩個選擇 ：只要某項成本要素發(fā)生了實際成本就不再計提應(yīng)計成本�；蛘弋�(dāng)已發(fā)生的實際成本小于按既定標(biāo)準(zhǔn)計提的應(yīng)計成本金額時，按差額計提應(yīng)計成本。目前我們選擇了前者。主要是基于以下判斷：大多數(shù)成本項目很少發(fā)生部分預(yù)付或分期結(jié)算的情況，而只有發(fā)生部分預(yù)付或分期結(jié)算情況，計提應(yīng)計成本才有意義。
    第四步，結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品及實際入庫產(chǎn)成品成本。同樣，基于保持財務(wù)價值量與物流的同步和一致性的目的，我們在生產(chǎn)成本科目下增設(shè)了第二個科目“產(chǎn)成品”，將期末結(jié)轉(zhuǎn)完工產(chǎn)品成本賬務(wù)處理又分解成兩步來完成：1、按排產(chǎn)數(shù)量/印數(shù)結(jié)轉(zhuǎn)全部產(chǎn)成品成本，從各生產(chǎn)成本子科目（各成本要素）按產(chǎn)品品種轉(zhuǎn)入“產(chǎn)成品”科目；2、將產(chǎn)成品成本按當(dāng)期實際入庫量分配結(jié)轉(zhuǎn)為庫存商品，即從“產(chǎn)成品”科目按產(chǎn)品品種轉(zhuǎn)入“庫存商品”科目。
    第五步，調(diào)整成本差異。這是最后一個步驟，也是應(yīng)計成本核算最關(guān)鍵的環(huán)節(jié)。關(guān)于實際結(jié)付金額與計提應(yīng)計成本金額的差異或差額處理，我們在實際操作中所采取的方式與《出版核算辦法》略有不同，但處理的結(jié)果是一致的。不同之處有兩點：1、期末集中進(jìn)行成本差異處理。我們將當(dāng)期實際結(jié)算的成本費(fèi)用全部正常計入當(dāng)期生產(chǎn)成本，對于與應(yīng)計成本金額產(chǎn)生差異的具體事項，在日常不做差異處理而是集中在期末集中一次性批量調(diào)整成本差異。2、采用沖銷結(jié)轉(zhuǎn)會計處理方式調(diào)整成本差異。核算辦法中提議對于調(diào)整成本差異（定價核算法）的會計處理是：按應(yīng)計成本金額，借記“應(yīng)計生產(chǎn)成本”科目，按實際結(jié)算與應(yīng)計成本差額，借記“產(chǎn)品成本差異”科目，按實際結(jié)算金額，貸記“銀行存款”等科目。我們的處理是：借方兩個科目會計處理完全相同，在貸方按實際結(jié)算金額，貸記“生產(chǎn)成本”（各明細(xì)）科目。前面談到由于在日常核算中我們已將當(dāng)期實際結(jié)算的成本費(fèi)用全部正常計入當(dāng)期生產(chǎn)成本（其中包括前期已發(fā)生應(yīng)計成本相對應(yīng)的實際結(jié)算成本），因此在通過系統(tǒng)進(jìn)行期末集中處理時需要將這部分成本結(jié)轉(zhuǎn)出去。

    注：只提到了應(yīng)計與結(jié)算不一致所產(chǎn)生的差額調(diào)整。實際上，還應(yīng)該考慮完工之后或結(jié)轉(zhuǎn)主營成本之后，再發(fā)生補(bǔ)記、漏記生產(chǎn)成本的所產(chǎn)生的差額，以及在這之后編錄經(jīng)費(fèi)分?jǐn)倢?dǎo)致生產(chǎn)成本變化產(chǎn)生的差額、尾書處理和調(diào)整成本卡所產(chǎn)生的差額。

    看來是沒有差額管理模塊設(shè)計，沒有差額處理模塊設(shè)計，估計實現(xiàn)的單書成本核算很難準(zhǔn)確。

    我們之所以采用這種會計處理方式，主要有以下幾方面的考慮：
    1、從實際成本發(fā)生額的角度，保持了財務(wù)成本總賬、明細(xì)賬與單品種成本歷史記錄（生產(chǎn)成本卡片）的一致性。這有利于對實際成本的明細(xì)情況進(jìn)行考核，便于編輯部門直觀查詢和使用生產(chǎn)成本數(shù)據(jù)。
    2、簡化日常成本核算手續(xù)，將具有同一性質(zhì)的業(yè)務(wù)事項采用統(tǒng)一標(biāo)準(zhǔn)的會計處理模式，有利于財務(wù)信息化的推進(jìn)。
    3、可以較好地解決疏漏費(fèi)用或追加成本會計處理與生產(chǎn)成本卡片的勾稽關(guān)系。

    二、有關(guān)應(yīng)計生產(chǎn)成本核算的幾項涉稅業(yè)務(wù)會計處理問題
    1、計提應(yīng)計生產(chǎn)制作費(fèi)的增值稅價稅分離處理。
    2、應(yīng)計人工費(fèi)的個稅處理。
    3、銷售發(fā)票與應(yīng)收賬款中的涉稅問題處理。

    三、實施應(yīng)計生產(chǎn)成本核算應(yīng)注意幾個問題
    1、推行應(yīng)計生產(chǎn)成本核算需要克服人為的阻力
   從某種意義上講，我社實施應(yīng)計生產(chǎn)成本核算過程是重建信息化平臺的過程，是生產(chǎn)流程再造的過程，也是一個制度創(chuàng)新的過程。涉及到從選題、合同、發(fā)稿、稿酬、校對、照排、編輯加工、終復(fù)審、委印、樣書檢驗、產(chǎn)品入庫等幾乎所有的出版生產(chǎn)環(huán)節(jié)在工作程序、信息錄入要求、審批方式、部門及人員職責(zé)、管理模式等許多方面都要發(fā)生不同程度的變化，甚至?xí)�涉及某種部門利益格局上的變化，相應(yīng)會遇到一些阻力和抵觸。作為一項系統(tǒng)工程的實施其成敗的關(guān)鍵就是要想方設(shè)法取得各部門的理解和配合，特別是單位“一把手”和高層領(lǐng)導(dǎo)的支持，這中間要做大量而艱苦的工作。我們在具體實施中所遇到困難往往是管理和意識上的問題大于業(yè)務(wù)或技術(shù)問題，不解決這類問題必然會出現(xiàn)反復(fù)扯皮，事倍功半的情況。
    2、準(zhǔn)備基礎(chǔ)數(shù)據(jù)，進(jìn)行新舊數(shù)據(jù)轉(zhuǎn)換是十分關(guān)鍵和繁重的工作
    實施應(yīng)計生產(chǎn)成本核算的實質(zhì)內(nèi)容是將“收付實現(xiàn)”的成本核算方式完全轉(zhuǎn)變成“權(quán)責(zé)發(fā)生”的成本核算方式。要實現(xiàn)這種轉(zhuǎn)換不能回避一個問題就是如何將成本系統(tǒng)中原有的“舊數(shù)據(jù)”全部轉(zhuǎn)換為與新的核算方式相匹配的“新數(shù)據(jù)”。這是一項非常具體、非�，嵥橛址浅：臅r工作。
    3、要合理地設(shè)定實施目標(biāo)
    設(shè)定實施應(yīng)計生產(chǎn)成本核算目標(biāo)，要充分考慮本單位的特點和實際情況。應(yīng)該對現(xiàn)有生產(chǎn)規(guī)模的大小、生產(chǎn)流程的運(yùn)行狀況、管理信息化的程度、財務(wù)的話語權(quán)的輕重、領(lǐng)導(dǎo)和各部門對此類問題認(rèn)知程度等因素進(jìn)行綜合分析和評估基礎(chǔ)上設(shè)定切實可行的實施目標(biāo)。我們在實施過程中由于對成本定額數(shù)據(jù)庫的自動核算系統(tǒng)的所起的作用過于樂觀，對因生產(chǎn)流程變化出現(xiàn)的問題估計不足，造成成本核算系統(tǒng)第一次上線運(yùn)行失敗。直到過去6個月后才真正開始運(yùn)行。這個教訓(xùn)告訴我們，設(shè)定目標(biāo)不能理想化，急于求成，則欲速不達(dá)。當(dāng)某些條件還不完全具備的情況下，可設(shè)定階段性目標(biāo)，采取分步實施的方法。
    以上是我們對在信息化建設(shè)中建立和實施應(yīng)計生產(chǎn)成本核算模式相關(guān)問題所做的一些不成熟的思考。我們在這方面才剛剛起步，與其他先進(jìn)出版單位相比，存在很大的差距，希望能得到大家的批評指正。